其他綜合收益的分類(其他綜合收益的會(huì)計(jì)處理)

一、其他綜合收益的定義

其他綜合收益，是指企業(yè)根據(jù)其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定未在當(dāng)期損益中確認(rèn)的各項(xiàng)利得和損失。

二、其他綜合收益的分類和會(huì)計(jì)處理

1、以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目

(1)重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)導(dǎo)致的變動(dòng)

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》，有設(shè)定受益計(jì)劃形式離職后福利的企業(yè)應(yīng)當(dāng)將重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債或凈資產(chǎn)導(dǎo)致的變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益，并且在后續(xù)會(huì)計(jì)期間不允許轉(zhuǎn)回至損益。

例1：假設(shè)A企業(yè)在2014年1月1日設(shè)立了一項(xiàng)設(shè)定受益計(jì)劃，并于當(dāng)日開(kāi)始實(shí)施。假設(shè)2015年年末A企業(yè)進(jìn)行精算重估的時(shí)候發(fā)現(xiàn)折現(xiàn)率已經(jīng)變?yōu)?%，假設(shè)不考慮計(jì)劃資產(chǎn)回報(bào)和資產(chǎn)上限影響的變動(dòng)，假設(shè)A企業(yè)由于折現(xiàn)率變動(dòng)導(dǎo)致重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債的增加額共計(jì)500萬(wàn)元。

則2015年末甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)迸行如下會(huì)計(jì)處理：

借：其他綜合收益——設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債重新計(jì)量——精算損失 500萬(wàn)

貸：應(yīng)付職工薪酬——設(shè)定受益計(jì)劃義務(wù) 500萬(wàn)

(2)按照權(quán)益法核算的在被投資單位不能重分類進(jìn)損益的其他綜合收益變動(dòng)中所享有的份額

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》，投資方取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位其他綜合收益的份額，確認(rèn)其他綜合收益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資單位在確定應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位其他綜合收益的份額時(shí)，該份額的性質(zhì)取決于被投資單位的其他綜合收益的性質(zhì)，即如果被投資單位的其他綜合收益屬于“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益”類別，則投資方確認(rèn)的份額也屬于“以后會(huì)計(jì)期間不能重分類進(jìn)損益”類別。

例2：A公司持有B公司80%的股份，B由于折現(xiàn)率變動(dòng)導(dǎo)致重新計(jì)量設(shè)定受益計(jì)劃凈資產(chǎn)的增加額共計(jì)500萬(wàn)元，不考慮其他因素。

A公司的會(huì)計(jì)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益 400萬(wàn)(500*80%)

貸：其他綜合收益——設(shè)定受益計(jì)劃凈負(fù)債重新計(jì)量——精算損失 400萬(wàn)

2、以后會(huì)計(jì)期間在滿足規(guī)定條件時(shí)將重分類進(jìn)損益的其他綜合收益項(xiàng)目

(1)可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值的變動(dòng)

可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益(其他綜合收益)，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。其公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得會(huì)計(jì)分錄為借記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“其他綜合收益”科目，可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的損失，做相反的會(huì)計(jì)分錄。

例3：A公司在2016年1月1日取得B公司10%的股份，對(duì)B公司不能施加重大影響，A公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行核算，購(gòu)買日的公允價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用為1000萬(wàn)元。2016年12月31日，該10%的股份的公允價(jià)值為1200萬(wàn)元。

A公司的會(huì)計(jì)處理：

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 200(1200-1000)

貸：其他綜合收益 200

(2)可供出售外幣非貨幣性項(xiàng)目的匯兌差額

對(duì)于以公允價(jià)值計(jì)量的可供出售非貨幣性項(xiàng)目，如果期末的公允價(jià)值以外幣反映，則應(yīng)當(dāng)先將該外幣按照公允價(jià)值確定當(dāng)日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進(jìn)行比較，其差額計(jì)入其他綜合收益。對(duì)于發(fā)生的匯兌收益會(huì)計(jì)分錄為借記“可供出售金融資產(chǎn)”科目，貸記“其他綜合收益”科目，對(duì)于發(fā)生的匯兌損失，做相反的會(huì)計(jì)分錄。

例4：A公司在2016年12月1日投資海外B公司10%的股份，對(duì)B公司不能施加重大影響，A公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行核算，購(gòu)買日的公允價(jià)值和相關(guān)費(fèi)用為1000萬(wàn)美元。2016年12月30日，該10%的股份的公允價(jià)值為1200萬(wàn)美元，2016年1月1日人民幣對(duì)美元的中間匯率為6.8958。2016年12月30日人民幣對(duì)美元的中間匯率為6.9370。

針對(duì)匯兌差額的部分

借：可供出售金融資產(chǎn) 8.24 200*(6.9370-6.8958)=8.24

貸：其他綜合收益 8.24

(3)金融資產(chǎn)的重分類

將可供出售金融資產(chǎn)重分類為采用成本或攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)，重分類日該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值或賬面價(jià)值作為成本或攤余成本，該金融資產(chǎn)沒(méi)有固定到期日的，與該金融資產(chǎn)相關(guān)、原直接計(jì)入所有者權(quán)益的利得或損失，應(yīng)當(dāng)仍然記入“其他綜合收益”科目，在該金融資產(chǎn)被處置時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，并以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，重分類日，該投資的賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額記入“其他綜合收益”科目，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

按照金融工具確認(rèn)和計(jì)量的規(guī)定應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值計(jì)量，但以前公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量時(shí)改按公允價(jià)值計(jì)量，將相關(guān)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額記入“其他綜合收益”科目，在其發(fā)生減值或終止確認(rèn)時(shí)將上述差額轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

例5：A公司與B公司不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。A公司在2015年1月1日以1000萬(wàn)的現(xiàn)金購(gòu)買了B公司10%的股權(quán)，對(duì)B公司不具有重大影響，A公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)核算，按公允價(jià)值計(jì)量。2016年12月31日，A公司又以6000萬(wàn)元取得了B公司50%的股權(quán)，A公司原來(lái)持有的B公司的10%的股權(quán)在2016年12月31日的公允價(jià)值是1500萬(wàn)元，累計(jì)計(jì)入其他綜合收益的金額為500萬(wàn)元。

購(gòu)買日A公司的賬務(wù)處理如下：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 7500萬(wàn)元(6000+1500)

貸：可供出售金融資產(chǎn) 1500萬(wàn)元

銀行存款 6000萬(wàn)元

借：其他綜合收益 500萬(wàn)元

貸：投資收益 500萬(wàn)元

(4)采用權(quán)益法的長(zhǎng)期股權(quán)投資

按照權(quán)益法核算的在被投資單位可重分類進(jìn)損益的其他綜合收益變動(dòng)中所享有的份額。投資方取得長(zhǎng)期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位其他綜合收益的份額，確認(rèn)其他綜合收益，同時(shí)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。其會(huì)計(jì)處理為：借記(或貸記)“長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益”科目，貸記(借記)“其他綜合收益”科目，待處置股權(quán)投資時(shí)，將原計(jì)入其他綜合收益的金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

例6：A公司在2016年1月1日購(gòu)買了B公司80%的股份，2016年B公司將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日公允價(jià)值大于賬面價(jià)值1000萬(wàn)元。

A公司會(huì)計(jì)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——其他綜合收益 800(1000*80%)

貸：其他綜合收益 800(1000*80%)

(5)企業(yè)將作為存貨或自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)

企業(yè)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，原已計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的，借記“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”科目，按前賬面余額，貸記“開(kāi)發(fā)產(chǎn)品”等科目;同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“其他綜合收益”科目。

企業(yè)將自用的建筑物等轉(zhuǎn)換為采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按該項(xiàng)房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值，借記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，原已計(jì)提減值準(zhǔn)備的，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按已計(jì)提的累計(jì)折舊等，借記“累計(jì)折舊”等科目，按其賬面余額，貸記“固定資產(chǎn)”等科目;同時(shí)，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值的，按其差額，借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，轉(zhuǎn)換日的公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，按其差額，貸記“其他綜合收益”科目。

待該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)處置時(shí)，因轉(zhuǎn)換計(jì)入其他綜合收益的部分應(yīng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

例7：A房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司將賬面價(jià)值為200萬(wàn)的存貨的建筑物轉(zhuǎn)換為按照公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換當(dāng)日，該建筑物的公允價(jià)值為800萬(wàn)元。

借：投資性房地產(chǎn) 800萬(wàn)

貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品 200萬(wàn)

其他綜合收益 600萬(wàn)

(6)現(xiàn)金流量套期工具產(chǎn)生的利得或損失中屬于有效套期的部分

現(xiàn)金流量套期工具利得或損失中屬于有效套期部分，直接確認(rèn)為其他綜合收益，該有效套期部分的金額，按下列兩項(xiàng)的絕對(duì)額中較低者確定：

①套期工具自套期開(kāi)始的累計(jì)利得或損失;

②被套期項(xiàng)目自套期開(kāi)始的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金現(xiàn)值的累計(jì)變動(dòng)額。

套期工具利得或損失的后續(xù)處理為：

①被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或一項(xiàng)金融負(fù)債的，原直接確認(rèn)為其他綜合收益的相關(guān)利得或損失，在該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，企業(yè)預(yù)期原直接在其他綜合收益中確認(rèn)的凈損失全部或部分在未來(lái)會(huì)計(jì)期間不能彌補(bǔ)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將不能彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

②被套期項(xiàng)目為預(yù)期交易，且該預(yù)期交易使企業(yè)隨后確認(rèn)一項(xiàng)非金融資產(chǎn)或一項(xiàng)非金融負(fù)債的，企業(yè)可選擇將原直接在其他綜合收益中確認(rèn)的相關(guān)利得或損失，在該非金融資產(chǎn)或非金融負(fù)債影響企業(yè)損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，企業(yè)預(yù)期原直接在其他綜合收益中確認(rèn)的凈損失全部或部分在被套期不能彌補(bǔ)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將不能彌補(bǔ)的部分轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。除上述兩種情況外，原計(jì)入其他綜合收益的套期工具利得或損失，應(yīng)當(dāng)在被套期預(yù)期交易影響損益的相同期間轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。

(7)外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額

按照外幣折算的要求，企業(yè)對(duì)境外經(jīng)營(yíng)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行折算時(shí)，應(yīng)當(dāng)將外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額在資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下單獨(dú)列示(其他綜合收益);企業(yè)在處置境外經(jīng)營(yíng)時(shí)，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益項(xiàng)目下列示的、與該境外經(jīng)營(yíng)相關(guān)的外幣報(bào)表折算差額，自所有者權(quán)益項(xiàng)目轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益，部分處置境外經(jīng)營(yíng)的，應(yīng)當(dāng)按處置的比例計(jì)算處置部分的外幣財(cái)務(wù)報(bào)表折算差額，轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益。

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